Begin 2019 is het optionele btw-stelsel voor de verhuur van onroerende goederen in werking getreden (zie Eubelius Spotlights september 2018​). Daardoor is het voortaan mogelijk om in een b2b-context, onder bepaalde voorwaarden, gebouwde onroerende goederen met toepassing van btw te verhuren en de btw op de oprichtingskost ervan in aftrek te brengen. De invoering van dit optionele btw-stelsel gaat gepaard met een bijzondere regeling voor de herziening van afgetrokken btw. Deze herzieningsregels worden nader uitgewerkt in een koninklijk besluit van 12 mei 2019.

Algemeen

De belastingplichtige oefent het recht op aftrek van input-btw onmiddellijk uit op basis van de vermoedelijke bestemming van de inkomende goederen en diensten.

Voor bedrijfsmiddelen die duurzaam voor de exploitatie van de economische activiteit worden aangewend, wordt de initieel bij verwerving verrichte aftrek gedurende een bepaald tijdvak aan herziening onderworpen. Dit impliceert dat een deel van de betaalde btw moet worden herzien indien er tijdens het herzieningstijdvak een wijziging optreedt in de factoren die de omvang van het recht op aftrek bepalen. Hetzelfde geldt indien een bedrijfsmiddel, waarvoor een volledig recht op aftrek werd toegepast, met vrijstelling van btw wordt vervreemd tijdens het herzieningstijdvak (zie ook Eubelius Spotlights juni 2019). De initieel in aftrek gebrachte btw moet dan pro rata het nog resterende deel van het herzieningstijdvak worden teruggestort.

Voor btw met betrekking tot "roerende bedrijfsmiddelen" bedraagt deze herzieningstermijn vijf jaar. Deze termijn bedraagt 15 jaar voor input-btw op de oprichting of verkrijging van "nieuwe gebouwen" of de verwerving van zakelijke rechten daarop ("onroerende bedrijfsmiddelen").

Herzieningstijdvak van 25 jaar

Om misbruiken en optimalisatietechnieken tegen te gaan, werd in het kader van het optionele btw-stelsel voorzien in een verlengd herzieningstijdvak van 25 jaar. Bijgevolg kunnen voor "onroerende bedrijfsmiddelen" voortaan twee herzieningsperiodes gelden (15 jaar of 25 jaar).

Het koninklijk besluit van 12 mei 2019 regelt de wisselwerking tussen beide herzieningstijdvakken.

Kort gesteld, is het 25-jarige herzieningstijdvak van toepassing zodra een gebouwd onroerend goed vanaf de ingebruikneming ervan, of nadien maar nog tijdens het "normale" herzieningstijdvak van 15 jaar, met btw verhuurd wordt onder het optionele btw-stelsel.

Zo is het mogelijk dat een gebouwd onroerend goed eerst onderworpen is aan het normale herzieningstijdvak van 15 jaar, maar door de latere verhuring met btw omschakelt naar het herzieningstijdvak van 25 jaar. Daarbij geldt als regel dat de btw die onder het herzieningstijdvak van 15 jaar definitief werd herzien, niet meer het voorwerp kan uitmaken van een nieuwe (positieve of negatieve) herziening.

Het omgekeerde is dan weer niet mogelijk. Zodra het herzieningstijdvak van 25 jaar van toepassing wordt, blijft dit ook gelden. Het feit dat het onroerend goed, nadat het met btw was verhuurd, tijdens het herzieningstijdvak van 25 jaar opnieuw een andere belaste bestemming krijgt (bijvoorbeeld de uitbating als dienstencentrum), verhindert niet dat 25-jarige termijn van toepassing blijft.

Verkoop van een met btw verhuurd onroerend goed

Gebouwde onroerende goederen kunnen enkel met toepassing van btw worden overgedragen zolang zij nog "nieuw" zijn voor btw-doeleinden, dit is tot en met 31 december van het tweede kalenderjaar volgend op het jaar van ingebruikneming of inbezitneming. Wordt een onroerend goed nadien overgedragen, dan zal de overdracht niet aan btw, maar aan registratierechten onderworpen zijn. Zoals hoger aangegeven, moet de verkoper, in zoverre hij btw met betrekking tot de oprichting of aankoop van het nieuw gebouw in aftrek heeft gebracht, principieel een herziening van initieel afgetrokken btw doorvoeren.

In een situatie waar een met btw verhuurd onroerend goed wordt verkocht onder registratierechten, terwijl de koper het aan btw onderworpen huurcontract verderzet, wordt een dergelijke herziening echter als onrechtvaardig beschouwd.

Het is voor de praktijk dan ook belangrijk dat het koninklijk besluit van 12 mei 2019 nu expliciet bepaalt dat de verkoper in een dergelijke situatie géén herziening moet doorvoeren.

Deze regeling, die is gebaseerd op de fictie van persoonsvoortzetting die speelt bij de overdracht van een bedrijfsafdeling (artikel 11 WBTW), houdt wel in dat eventuele herzieningen van de initieel door de verkoper in aftrek gebrachte btw voortaan worden verricht in hoofde van de koper van het onroerend goed. Indien met andere woorden de koper het gebouwd onroerend goed na aankoop, maar tijdens het herzieningstijdvak van 25 jaar, bestemt voor een niet aan btw onderworpen activiteit zal hij een deel van de initieel door de verkoper in aftrek gebrachte btw moeten terugstorten.